（一）年终一次性奖励计算个人所得税
年终一次性奖励是根据对职工全年工作的考核与评价给予的一次性奖励，包括年终奖、目标奖、承包奖、年薪制下的绩效年薪等。根据（国税发[2005]9号）《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资薪金所得计算纳税。即：先将雇员当月内取得的全年一次性奖励，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖励的当月，员工当月工资薪金应纳税所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖励减除“雇员当月工资薪金应纳税所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该分摊计税办法只允许采用一次。计算公式为：1、如果员工当月工资薪金应纳税所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额=员工当月取得全年一次性奖励×适用税率-速算扣除数；2、如果员工当月工资薪金应纳税所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额=(员工当月取得全年一次性奖励-员工当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)×适用税率-速算扣除数。例如1：王某2014年元月的基本情况如下：当月基本工资6000元，兑现上年度一次性奖励75000元，“五险一金”个人缴费金额2300元，则王某元月份应纳个人所得税计算为：当月工资应纳税：6000（当月工资）-2300（允许扣除的五险一金）-3500（个税费用扣除标准）=200元，适用税率3%，应纳个人所得税：200×3%=6元年终一次性奖励应纳税：75000÷12=6250元，由于王某当月工资薪金应纳税所得高于费用扣除标准，王某的年终一次性奖励不需弥补当月工资薪金，直接适用税率为20%，速算扣除数555元，一次性奖励个人所得税：75000×20%-555=14445元。例如2：王某2014年元月的基本情况如下：当月基本工资5000元，兑现上年度一次性奖励75000元，“五险一金”个人缴费金额2300元，则王某元月份应纳个人所得税计算为当月工资：应纳税所得为5000（当月工资）-2300（通话扣除的五险一金）-3500（个税费用扣除标准）=-800元，不缴纳个人所得税。年终一次性奖励：75000÷12=6250元，由于王某当月工资薪金应纳税所得低于费用扣除标准，王某的年终一次性奖励可以弥补当月工资薪金800元，直接适用税率仍为20%，速算扣除数555元，一次性奖励个人所得税：（75000-800）×20%-555=14285元。
（二）不同支付方式对个人所得税税负的影响
仍然沿用前述例1，假设王某全年收入包括两部分，即月度基本工资和年终一次性奖励，月度基本工资和五险一金个人缴费金额保持不变。支付方式1：集中支付一次性奖励75000元（也是目前很多企业最常用的一种支付方式），则王某2014年月度基本工资应纳税额：12×6=72元，一次性奖励应纳税额14445元，合计缴纳个人所得税：72+14445=14517元，占全年收入的比例为：14517÷（75000+6000×12）=9.9%支付方式2：将全部一次性奖励75000元分12个月兑现，即每月6250元。则月度总收入6000+6250元=12250元，应纳税所得：12250-2300（五险一金）-3500（费用扣除标准）=6450元，适用税率20%，速算扣除数555元，每月应纳个人所得税：6450×20%-555=735元，全年收入合计缴纳个人所得税735×12=8820元，比支付方式1少缴个人所得税5697元（相当于一次性奖励递延支付的资金收益），个税税负为8820÷（75000+6000×12）=6.0%。支付方式3：对王某的年终一次性奖励采取集中支付（金额39000元）和分月支付（金额36000元）相结合，即集中支付39000元，另36000元按每月3000元分12个月支付，则：集中支付一次性奖励39000元，应纳税计算为39000÷12=3250元，适用税率10%，速算扣除数105元，则一次性奖励应纳税额：39000×10%-105=3795元；月度收入6000+3000元=9000元，应纳税所得：9000-2300（五险一金）-3500（费用扣除标准）=3200元，适用税率10%，速算扣除数105元，每月应纳个税：3200×10%-105=215元，全年小计215×12=2580元。全年收入合计缴纳个人所得税2580+3795=6375元，比支付方式1少缴个人所得税8142元（相当于一次性奖励递延支付的资金收益），个税税负为6375÷（75000+6000×12）=4.3%。比较上述三种支付方式，支付方式3税负最低，支付方式1税负最高。
（三）不同支付方式对个人所得税税负影响的原因分析
比较三种支付方式，年收入总额相同，却因为支付方式不同，产生了较大的税负差异，主要原因：1、个人所得税是按收付实现制原则计算征收，即在实际取得工资薪金收入的当月计算缴纳个人所得税，在当前的年终一次性奖励个人所得税计算方式下，年终一次性奖励作为单独取得的一个月工资薪金收入，虽然按12个月进行分摊计算商数，但速算扣除数只扣减一次，如果分成12个月平均支付，则可享受12次速算扣除数，从而降低了个人所得税税负。2、在支付方式3的情况下，相当于把一次性奖励超过费用扣除标准的金额进行两次分摊，把原来全部按20%税率计算的收入分解成集中支付和按月支付两部分，税率相应降低到10%，从而降低了个人所得税税负。3、如果某人平时月收入太低，扣除五险一金后不足以抵减费用扣除标准，而年终的一次性奖励又比较高，在当前的一次性奖励个人所得税计算方式下，年终一次性奖励也只能抵减发放当月不能弥补费用扣除标准的数额，也就是只能弥补一次，其他11个月的未弥补金额就白白浪费掉了，从而增加了个人所得税税负。
（四）建议
1、税务机关应加大对年终一次性奖励计税政策的研究，对年薪制下绩效年薪的结算、目标考核责任制的结算、年终奖励等具有全年考核性质的年终一次性奖励允许汇总缴纳个人所得税，切实降低个人所得税税负，保障职工应得利益。2、税务机关对固定工资加考核奖励工资结构的职工，对月度固定工资扣除五险一金后不能弥补费用扣除标准的差额，允许用年终一次性奖励全额弥补，不能局限于只弥补发放的当月。3、企业可通过月度预支考核奖励、分月兑现年终一次性奖励或分月兑现与集中支付相结合的方式，降低个人所得税税负，合理增加职工可支配收入。
（五）结束语
依法纳税是每个公民应尽的义务。但现实的年终一次性奖励关于个人所得税的计算，的确存在一些缺陷，虚增了职工的个人所得税负担，需要税务机关、企业和员工共同加以解决，切实降低个人所得税税负，保障职工应得利益。
作者：谢勇
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